Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «ФСБУ «Запасы» с 2022 года». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
В ПБУ 5/01 не было привязки к сроку полезного использования (п. 2 ПБУ 5/01). Поэтому раньше основные средства дешевле лимита часто учитывались на счёте 10 «Материалы». После перехода на ФСБУ 5/2019 в составе запасов можно учесть только те ТМЦ, которые потребляются или продаются в рамках обычного операционного цикла организации либо используются в течение периода не более 12 месяцев (п. 3 ФСБУ 5/2019).
Что входит в состав запасов по ФСБУ 5/2019
- Активы, используемые в качестве сырья, материалов и т. п. при производстве продукции:
- Сырьё, материалы, топливо, запасные части, комплектующие изделия, покупные полуфабрикаты
- Инструменты, инвентарь, специальная одежда, спецоснастка (специальные приспособления, специальные инструменты, специальное оборудование), тара и другие аналогичные объекты, используемые при производстве, за исключением основных средств
- Активы, предназначенные для продажи:
- Готовая продукция
- Товары для перепродажи
- Недвижимость, приобретённая или созданная для продажи в ходе обычной деятельности
- Объекты интеллектуальной собственности, приобретённые или созданные для продажи в ходе обычной деятельности
- Активы, используемые для управленческих нужд организации:
- По желанию организации учитываются в составе запасов или сразу списываются в расходы текущего периода (п. 2 ФСБУ 5/2019)
- Незавершённое производство
Работаем по новому понятию
Новацией стало закрепление в тексте ФСБУ определения понятия «запасы» (пункт 3), равно как и критериев признания запасов (пункт 5). Да, ни определения запасов, ни критериев их признания нет даже в тексте прародителя ФСБУ — МСФО (IAS) 2 «Запасы». Привнесли ли эти два изменения новшества в порядок ведения бухгалтерского учета запасов? Давайте разберемся.
Незаслуженно скромно, на мой взгляд, начинается определение понятия «запасы» в пункте 3 ФСБУ, а именно: «…запасами считаются активы». Заметьте: не имущество, а активы. Думаю, что ни для кого не секрет, что не всякое имущество будет активом для целей бухгалтерского учета и отчетности, равно как и не всякий актив в бухгалтерском учете будет представлять собой имущество (имущественные права).
Если вспомнить предыдущий Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ, то в нем объектами бухгалтерского учета были имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. В действующем же Федеральном законе «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 года №402-ФЗ к объектам бухгалтерского учете стали относиться уже активы. В целях бухгалтерской (финансовой) отчетности имущество и активы не являются равнозначными понятиями.
К сожалению, законодатель, хотя и употребляет понятие «актив», в текстах нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность, определения самого понятия не приводит. К счастью, данное препятствие можно обойти, вспомнив ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», а именно пункт 7.1, в котором сказано, в случае если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в федеральных стандартах бухгалтерского учета не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то организация разрабатывает соответствующий способ самостоятельно, применяя в первую очередь международные стандарты финансовой отчетности.
Окунувшись в мир международных стандартов финансовой отчетности, мы выйдем на Концептуальные основы составления финансовых отчетов и найдем в них определение актива: активом называется существующий экономический ресурс, контролируемый организацией в результате прошлых событий. В данном определении в целях настоящего повествования я бы сделал акцент на слове «контролируемый», данное понятие намного шире по сравнению, скажем, с «принадлежащий на праве собственности».
В итоге, какие же практические последствия имеет сказанное выше, и есть ли они вообще? Мне на практике часто встречались следующие условия импортного договора поставки в кредит (оплата после поставки), например, условия поставки, скажем EXW Берлин (ИНКОТЕРМС), при этом в договоре указывалось, что право собственности на товар переходит от продавца к покупателю по дате штампа «Выпуск разрешен» в ГТД. Причем условие про переход права собственности обычно приписывалось специально российской стороной договора, в частности для облегчения ведения бухгалтерского и налогового учета. При такой формулировке договора, когда запасы считаются имуществом, было вполне объяснимо, что поступающие по такому договору запасы принимались покупателем к бухгалтерскому и налоговому учету по дате штампа в ГТД.
Будет ли подобная практика объяснима и дальше при вступлении в силу нового ФСБУ 5/2019? Применительно к рассматриваемому примеру, при условиях поставки EXW Берлин продавец считается выполнившим свое обязательство по поставке, предоставив товар в распоряжение покупателя на складе в Берлине, и в дальнейшем покупатель несет все виды риска и все расходы по перемещению товара с территории продавца. То есть при прочих равных условиях покупатель получает контроль над товаром уже на заводе в Берлине, а не когда таможенный орган в России проставит штамп на ГТД. Казалось бы, риск случайной гибели или случайного повреждения имущества несет его собственник, а согласно рассматриваемым условиям договора право собственности на товар к покупателю перейдет только в РФ, а не в Берлине. Тем не менее, соответствующая норма ГК РФ (статья 211) носит диспозитивный характер, то есть позволяет сторонам в договоре прописать различные моменты перехода рисков и права собственности. Однако с 2021 года подобный ход уже не поможет регулировать бухгалтерский учет, а точнее момент признания товара в бухгалтерском учете. Товар необходимо будет принять к бухгалтерскому учету, при прочих равных условиях и при условии выполнения двух критериев признания согласно пункту 5 ФСБУ 5/2019 (с выполнением которых проблем, как правило, не возникает), в момент перехода рисков (обретения контроля) согласно условиям поставки, то есть в нашем случае, когда товар предоставлен в распоряжение покупателя (его перевозчику) в Берлине. Учитывая неустойчивость курса национальной валюты, это повлияет не только на сам момент признания, но и на рублевую оценку импортного товара (если не было предварительной оплаты).
Теперь рассмотрим оставшуюся часть определения запасов: «…запасами считаются активы, потребляемые или продаваемые в рамках обычного операционного цикла организации, либо используемые в течение периода не более 12 месяцев». Для простоты дальнейшего анализа будем считать, что операционный цикл организации не превышает 12 месяцев. Здесь же сразу целесообразно упомянуть и о том, что с 2021 года утрачивают силу методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента и специальной одежды. Внесли ли такие изменения большую упорядоченность в бухгалтерский учет? На мой взгляд, внесли.
Заключительные положения
Да, новый ФСБУ 5/2019 внес довольно значимые (местами революционные и долгожданные) изменения в порядок бухгалтерского учета запасов. Не исключено, что в результате бухгалтерский учет еще больше отдалится от налогового. Но не будем огорчаться, ведь при расчете отложенных налогов мы уже можем применять менее трудозатратный и более простой балансовый метод.
ФСБУ5/2019 обязателен к применению, уже начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2021 год. Досрочное применение допускается. Бухгалтер-рационализатор должен обрадоваться предоставленной возможности применять новые правила с 2021 года перспективно. Скрупулезный бухгалтер-отличник может выбрать ретроспективный метод, то есть пересчитать все показатели отчетности в части запасов так, как будто новый ФСБУ 5/2019 должен был применяться уже давно.
Что известно о новом стандарте
Приказ Минфина № 180н от 15/11/19 г. утверждает сам документ, а также содержит его полный текст. Сообщение Минфина № ИС-учет-27 от 10/04/20 г. содержит ряд важных разъяснений по его применению.
Разрешено выбрать способ использования документа (п. 47 ФСБУ):
- ретроспективно;
- перспективно.
В первом случае его применение начинается с момента возникновения фактов хозяйственной жизни, которые он затрагивает, как если бы документ уже действовал, когда они произошли. Практически это означает необходимость пересчета показателей за 2 предшествующих года, поскольку они отражаются в отчетности за текущий год.
Второй подход исключает необходимость какого-либо пересчета, новые правила начинают применять для показателей только с начала года. Этот момент обязательно нужно отразить в учетной политике.
Стандарт не применяют однозначно или в связи с определенными условиями:
- бюджетные организации;
- микропредприятия, ведущие упрощенный учет;
- организации в отношении запасов для управленческой деятельности.
В бюджетной сфере он однозначно не применяется.
В отношении микробизнеса правило действует только в связи с применением упрощенного учета. Если организация по каким-то причинам не имеет права применять такой учет, стандарт для нее обязателен. В отношении запасов, используемых на управленческие нужды, решение остается за организацией. Затраты, включаемые по стандарту в стоимость запасов, относятся на расходы периода, в котором были понесены.
Как оценивать запасы при признании?
Так же, как и в настоящее время, запасы станут оцениваться согласно фактической себестоимости. При этом новый стандарт определяет различные принципы учета для объектов незавершенного производства, готовой продукции и для других запасов.
Запасы (за исключением незавершенного производства и готовой продукции)
В фактическую себестоимость включаются фактические затраты на приобретение (формирование) запасов, доведение их до надлежащего состояния и перемещение в место пользования, реализации либо потребления. Перечислим данные расходы:
- суммы, оплаченные (подлежащие оплате) поставщику. В нихнеобходимо учитывать все бонусы, уступки, вычеты, премии и льготы. Возмещаемые налоги и сборы принимать во внимание не нужно. Предоплату учесть в качестве расходов нельзя, до тех пор, пока поставщик (подрядчик) не предоставит запасы, не выполнит работы, не окажет услуги;
- затраты на заготовку и доставку;
- затраты на доведение запасов до надлежащего состояния (затраты на доработку, сортировку, фасовку и улучшение технических характеристик);
- стоимость демонтажа, утилизации запасов и мер по возобновлению окружающей среды;
- проценты, включаемые в стоимость инвестиционного актива (связанные с приобретением (созданием) запасов);
- иные требуемые расходы.
В себестоимость запасов не включаются:
- затраты, возникшие из-за чрезвычайных ситуаций;
- управленческие затраты, помимо ситуаций, когда они напрямую связаны с приобретением (формированием) запасов;
- расходы на хранение запасов, если оно не является частью технологии производства или условием закупки;
- иные расходы, которые не включены в состав необходимых.
IV. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
23. Материально — производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчетности в соответствии с их классификацией (распределением по группам (видам)), исходя из способа использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации.
24. На конец отчетного года материально — производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов.
25. Материально — производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально — производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.
26. Материально — производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.
27. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:
- о способах оценки материально — производственных запасов по их группам (видам);
- о последствиях изменений способов оценки материально — производственных запасов;
- о стоимости материально — производственных запасов, переданных в залог;
- о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.
ФСБУ «Запасы»: особенности документа
ФСБУ «Запасы» утвержден Приказом Минфина РФ № 180 от 15.11.2019. Главное финансовое ведомство страны в информационном сообщении № ИС-учет-27 от 10.04.2020 разъяснило основные аспекты нового документа.
Точка зрения ФСБУ 5/2019 на многие вопросы учета запасов заметно расходится с привычными нормами ПБУ 5/01. Так, понятие «материальные запасы» новый стандарт обобщает — теперь это просто «запасы». Оценивать их придется дважды – при признании в учете и после него. Изменен порядок оценки запасов и формирования фактической себестоимости активов.
Расширен круг активов, относящихся к запасам, в частности, за счет объектов незавершенного производства (НЗП), не признаваемых в этом качестве ранее. Кроме того, в стандарте фигурирует новый термин – «справедливая стоимость». Рассчитывают ее, опираясь на нормы МСФО, в отдельных ситуациях.
Стандарт дает определение запасам: ими будут являться активы, используемые или продаваемые предприятием в обычном для него цикле операций, либо в периоде, не превышающем 12 месяцев. Это:
- ТМЦ, сырье, топливо, запчасти, комплектующие, приобретаемые полуфабрикаты для дальнейшего производства;
- инвентарь, инструмент, спецодежда, спецоснастка, тара, кроме ситуаций, когда подобные объекты признаются в бухучете основными средствами;
- товары, объекты недвижимости, интеллектуальной собственности и произведенная готовая продукция (ГП), предназначаемые для реализации;
- ГП и товары в процессе реализации до момента признания выручки;
- затраты на выпуск продукции, не прошедшей всех этапов техпроцесса, неукомплектованные, не прошедшие испытания и приемку изделия, а также затраты, относимые на выполнение работ/услуг до момента признания выручки, т.е. НЗП (незавершенное производство).
Принято ли новое ПБУ 5/2012 «Учет запасов»?
Процедуры, связанные с учетом материальных запасов, могут регламентироваться не только российскими, но и международными нормами отчетности. Прежде всего стоит отметить, что законодатель предпринимал попытку адаптации норм МСФО к финансово-хозяйственным правоотношениям в России, разработав проект ПБУ 5/2012, который должен был установить новые нормы учета запасов — вместо определенных в ПБУ 05/01 — с учетом международных стандартов.
Однако данный проект так и не был принят. Тем не менее Министерство финансов России в 2015 году ввело в РФ один из МСФО, регламентирующий обращение с запасами.
Новое ФСБУ 5/2019 сближает нормы МСФО и РСБУ.
Перестроить алгоритм учета материалов при применении ФСБУ 5/2019 вам поможет Готовое решение от КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к К+ бесплатно и переходите в материал.
О том, что общего у российских и международных стандартов и что их различает, читайте в статье «РСБУ и МСФО — основные сходства и различия».
По какой стоимостной оценке производится списание пришедших в негодность материальных запасов
В процессе обычной деятельности фирмы нередки случаи списания материалов, пришедших в негодность. Этот процесс обладает своими учетными нюансами в зависимости:
- от нормативов списания МПЗ (в пределах или сверх норм);
- наличия доказанности вины работников фирм или иных лиц в порче материалов.
Стоимость испорченных (пришедших в негодность) материалов списывается в пределах норм естественной убыли на счета производственных затрат, а сверх норм — за счет виновных лиц или на прочие расходы.
В отношении списания малоценных и быстроизнашивающихся предметов необходимо отметить следующее: бухгалтер вправе произвести списание материальных запасов в оценке постоимости в момент передачи в эксплуатацию или учитывать в расходах равномерно (если срок их службы превышает 12 месяцев). Избранный способ отражается в учетной политике.
ВАЖНО! Стоимостный критерий в 100 000 руб., установленный с 2021 года в налоговом учете для разграничения основных средств и малоценки, в бухгалтерском учете не действует, поэтому бухгалтерской малоценкой по-прежнему считается имущество стоимостью не более 40 000 руб.
Аналогичный порядок списания применяется и для такой группы МПЗ, как инвентарь и хозяйственные принадлежности, состав которого законодательно не детализирован. К данному виду имущества обычно относят:
- офисную мебель;
- кухонные приборы (микроволновые печи, холодильники, кофе-машины и др.);
- электронное оборудование (видеокамеры, видеорегистраторы и др.);
- иное имущество (средства пожаротушения, инвентарь для уборки территорий и др.).
Списание инвентаря производится закрепленным в учетной политике методом с необходимым документальным оформлением (путем заполнения требования — накладной или содержащего все необходимые реквизиты акта на списание).
Заключительные положения
Да, новый ФСБУ 5/2019 внес довольно значимые (местами революционные и долгожданные) изменения в порядок бухгалтерского учета запасов. Не исключено, что в результате бухгалтерский учет еще больше отдалится от налогового. Но не будем огорчаться, ведь при расчете отложенных налогов мы уже можем применять менее трудозатратный и более простой балансовый метод.
ФСБУ5/2019 обязателен к применению, уже начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2021 год. Досрочное применение допускается. Бухгалтер-рационализатор должен обрадоваться предоставленной возможности применять новые правила с 2021 года перспективно. Скрупулезный бухгалтер-отличник может выбрать ретроспективный метод, то есть пересчитать все показатели отчетности в части запасов так, как будто новый ФСБУ 5/2019 должен был применяться уже давно.
Что такое материально-производственные запасы — понятие, единица, классификация и оценка для бухгалтерского учета
Порядок отражения материально-производственных запасов (далее — «МПЗ») в бухгалтерском учете с 2021 года закреплен в ФСБУ 5/2019, ПБУ 5/01 утратило силу.
Что изменилось в учете запасов с принятием ФСБУ 5/2019, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный демо-доступ к К+ и переходите в Готовое решение, чтобы узнать все подробности нововведений.
МПЗ — это активы, применяемые хозсубъектом, которые:
- потребляются или продаются в рамках обычного операционного цикла организации;
- либо используются в течение периода не более 12 месяцев.
Основными запасами являются в том числе (п. 3 ФСБУ 5/2019):
- сырье и материалы, топливо, запчасти и комплектующие, покупные полуфабрикаты, предназначенные для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг;
- инструменты, инвентарь, спецодежда, спецоснастка, тара и другие аналогичные объекты, используемые при производстве продукции, продаже товаров, выполнении работ, оказании услуг, за исключением случаев, когда указанные объекты считаются ОС;
- готовая продукция;
- товары;
- незавершенное производство (с 2021 года) и др.
Подробно порядок учета МПЗ с 2021 года по правилам нового ФСБУ 5/2019 описан в Путеводителе от КонсультантПлюс. Посмотреть материалы можно бесплатно, получив пробный доступ к системе.
Для целей бухучета запасы подлежат классификации по видам исходя из их предназначения на каждом этапе операционного цикла организации (п. 7 ФСБУ 5/2019).
Так, к основным материалам и сырью принадлежат те активы, без которых не может получиться конечный результат (продукция), например дерево, фурнитура, лакокрасочные покрытия и пр. (если речь идет о деревообрабатывающем производстве). К вспомогательным МПЗ относятся материалы, помогающие товару приобрести потребительские свойства. Для деревообрабатывающего производства это, например, короба для транспортировки произведенной деревянной мебели, топливо, обеспечивающее работу станков, и проч.
В понятие материально-производственных запасов, применяемых для управленческих целей, входят, кроме того, канцтовары для сотрудников компании, хозпринадлежности, спецодежда, недорогие инструменты.
Готовая продукция (например, деревянный шкаф, кровать и другая мебель) является результатом процесса производства.
Товары — активы, приобретенные для перепродажи, например матрасы, реализуемые как сопутствующие товары к изготовленным деревянным кроватям.
Для нужд бухгалтерского учета в качестве единицы МПЗ может использоваться (п. 6 ФСБУ 5/2019):
- номенклатурный номер;
- инвентарный номер;
- партия;
- группа;
- отдельный объект или др. единица.
При этом организация, согласно вправе самостоятельно выбирать из перечисленных учетных единиц. Главное условие — чтобы предпочтенная для учета единица обеспечивала создание исчерпывающей информационной картины о МПЗ. После признания запасов в бухгалтерском учете допускаются последующие изменения единиц их учета.
Кто сдает «упрощенную» отчетность
По общему правилу субъекты малого предпринимательства вправе составлять отчетность как по обычным, так и по упрощенным формам (ч. 4 ст. 6 Закона № 402-ФЗ). Отличие упрощенных форм от обычных заключается в том, что в них все показатели отражают по группам статей.
Из числа хозяйственных обществ не могут сдавать «упрощенную» отчетность только:
-
организации, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту в соответствии с законодательством РФ;
-
юридические консультации;
-
микрофинансовые организации. К ним относятся юридические лица, внесенные в государственный реестр микрофинансовых организаций и осуществляющие деятельность по предоставлению микрозаймов, сумма которых не может превышать 1 млн рублей (п. 1, 2, 3 ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 02.07.2010 № 151-ФЗ «О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях»).
По общему правилу расходы по НИОКР, которые дали положительный результат, списываются на расходы по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения НИОКР в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), либо для управленческих нужд организации (п. 10 ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н, далее — ПБУ 17/02). Списывать расходы на НИОКР можно или линейным способом, или пропорционально объему продукции, работ, услуг (п. 11 ПБУ 17/02). Приведем пример.
Пример 10. Отражение расходов по НИОКР при «обычном» учете
Организация оплатила стороннему исполнителю работу по усовершенствованию выпускаемой продукции стоимостью 81 000 руб. (без НДС). Работы дали положительный результат, который используется в производственной деятельности. В месяце завершения работ организация произвела расчеты с исполнителем и начала использование результатов НИОКР, не подлежащих правовой охране. Срок списания расходов на НИОКР линейным способом – четыре с половиной года (54 месяца).
Бухгалтер, ведущий «обычный» учет, сделает проводки:
ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 60
— 81 000 руб. – отражена задолженность по оплате выполненных работ;
ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08-8
— 81 000 руб. – приняты к учету НИОКР, давшие положительный результат;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— 81 000 руб. – оплачены выполненные работы.
Со следующего месяца, ежемесячно:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 04
— 1500 руб. (81 000 руб. / 54) – списана очередная часть расходов на НИОКР.
Однако теперь организация, которая вправе вести бухучет упрощенно, сможет списывать расходы по НИОКР на расходы по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления (п. 14 ПБУ 17/02).
ПБУ 05/01 «Учет материально-производственных запасов»: основные положения
Один из главных российских нормативных актов по регулированию ведения учета материально-производственных запасов — ПБУ 05/01 (утверждено приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н). В нем, в частности, дается определение МПЗ (п. 2 ПБУ 05/01). Они представляют собой активы:
- задействованные в производстве товаров, выполнении работ или оказании услуг как сырье или материалы;
- предназначенные для продажи (готовая продукция, приобретенные у поставщика товары);
- используемые для удовлетворения нужд предприятия.
Единицами учета МПЗ могут быть:
- номенклатурный номер запаса;
- партия;
- группа однородных материалов;
- иная единица учета, определенная организацией и позволяющая обеспечить отражение достоверных сведений о запасах, а также установить контроль за их наличием и перемещением.
ВАЖНО! Нормы ПБУ 05/01 не распространяются на остатки незавершенного производства, хотя данные о них входят в строку 1210 «Запасы» формы бухгалтерского баланса.
О том, как включаются остатки незавершенного производства в строку 1210, читайте в статье «Основное производство в бухгалтерском балансе (нюансы)».
Ключевыми вопросами, рассматриваемыми в ПБУ 05/01, являются оценка МПЗ при принятии их к учету и выбытии, а также правила отражения данных о них в бухотчетности.